Применение повышающего коэффициента для целей налогового учета при лизинге

12 сентября 2013

В соответствии с п. 2 ст. 259.3 НК РФ налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3 в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), налогоплательщиков, у которых данные основные средства должны учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).
При расторжении договора обязательства сторон прекращаются (п. 2 ст. 453 ГК РФ). В случае расторжения договора лизинга соответствующие основные средства перестают быть предметом договора лизинга, соответственно, с момента прекращения договора лизингодатель не вправе применять повышенный коэффициент амортизации, аналогичный вывод содержится в Письме Минфина России от 28.02.2005 № 03-03-01-04/1/78.
Согласно п. п. 4, 5 ст. 17 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее — Закон № 164-ФЗ) при прекращении договора лизинга лизингополучатель обязан вернуть лизингодателю предмет лизинга в состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или износа, обусловленного договором лизинга. Если лизингополучатель не возвратил предмет лизинга или возвратил его несвоевременно, лизингодатель вправе требовать внесения платежей за время просрочки.
В случае если указанная плата не покрывает причиненных лизингодателю убытков, он может требовать их возмещения.
Вместе с тем с момента прекращения отношений лизинга в связи с расторжением договора отсутствуют основания квалифицировать переданное имущество как предмет лизинга (ст. 3 Закона № 164-ФЗ), соответственно, отсутствуют основания для применения повышенной нормы амортизации.
Амортизируемым имуществом в целях гл. 25 НК РФ признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.
Поскольку в рассматриваемой ситуации лизингополучатель неправомерно удерживает полученное в рамках договора лизинга имущество, и у лизингодателя отсутствует возможность извлекать из такого имущества доходы, то согласно позиции контролирующих органов амортизация по такому имуществу не уменьшает полученные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (письма Минфина России от 21.04.2006 № 03-03-04/1/367, от 05.03.2010 № 03-03-06/1/115). Судебная практика придерживается иной позиции, в частности, в Постановлении ФАС Уральского округа от 06.03.2008 № Ф09-184/08-С3 по делу № А60-1376/07 указано, что общество правомерно отнесло в расходы суммы начисленной амортизации, поскольку сам по себе факт неиспользования имущества в течение непродолжительного периода времени не означает, что оно впоследствии не будет участвовать в производственной деятельности.
Таким образом, с первого дня месяца, следующего за месяцем расторжения договора лизинга, амортизация будет начисляться по основной норме без применения повышающего коэффициента (п. 4 ст. 259 НК РФ).
Однако возможность уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на суммы начисленной амортизации до момента фактического возврата лизингового имущества, скорее всего, придется доказывать в суде.

Ольга Болотова,
заместитель директора департамента правового консалтинга ООО «ТЛС-ПРАВО»